IB/PVV. Rechtsherstel box 3.

Uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

[belanghebbende] te [woonplaats] (hierna: belanghebbende)

tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 12 september 2025, nummer ARN 23/6947, in het geding tussen belanghebbende en

de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Arnhem (hierna: de Inspecteur)

en

de Staat der Nederlanden (Minister van Justitie en Veiligheid) (hierna: de Staat).

Aan belanghebbende is voor het jaar 2020 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 13.080 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 22.850.

De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar het bezwaar ongegrond verklaard.

Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 18 augustus 2026. Daarbij zijn verschenen en gehoord: belanghebbende, haar echtgenoot, [naam1] (hierna: de echtgenoot) en mr. J.A.P.N. Antonis, als vervanger van de gemachtigde van belanghebbende, alsmede [naam2] en [naam3] namens de Inspecteur. Ter zitting is de zaak gezamenlijk behandeld met het hoger beroep van de echtgenoot met het zaaknummer BK-ARN 25/2467. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat bij deze uitspraak is gevoegd.

De echtgenoot heeft met ingangsdatum 9 april 1997 bij ABN AMRO Levensverzekeringen N.V. een ABN ARMO Rendement Beleggings Polis (hierna: de polis) afgesloten met een looptijd van 20 jaar tot 9 april 2017. De looptijd van de polis is tussentijds met tien jaar verlengd tot 9 april 2027. De echtgenoot betaalt sinds 2017 geen premies meer voor de polis.

De echtgenoot heeft in 2017 en 2018 diverse bedragen bijgestort op de polis. Op een door ABN AMRO Levensverzekering N.V. op 10 november 2022 opgemaakt overzicht van deze stortingen staat onder meer: “uw geld is belegd in: Kapitaalmarkt Rek (Oud)”.

Het geld van de polis was (ook) op 1 januari 2020 volledig belegd in een Kapitaalmarktrente Rekening (hierna: KMRR). De waarde van de polis bedroeg op 1 januari 2020 € 1.148.698.

Het totale saldo van de bankrekeningen van belanghebbende en de echtgenoot bedroeg op 1 januari 2020 € 108.420.

Belanghebbende heeft een productinformatieblad van de KMRR van augustus 2014 van ABN_AMRO overgelegd, waarop onder meer het volgende is vermeld:

• veilige parkeerplaats van de gerealiseerde beleggingswinst

• stallingsrekening tijdens het afwachten van een aantrekkelijker beursklimaat

• liquiditeitenbelegging in een beleggingsprofiel

• investeringskeuze voor de klant die zekerheid wenst van behoud van de eigen inleg

Belanghebbende heeft een mutatieoverzicht van de polis met begeleidend schrijven van 9 november 2022 overgelegd. Op het mutatieoverzicht en het begeleidend schrijven staat hetzelfde polisnummer als op het polisblad (zie 2.1.). In het begeleidend schrijven staat voor zover hier van belang:

De Inspecteur heeft met dagtekening 18 april 2023 de onderhavige aanslag IB/PVV 2020 van belanghebbende vastgesteld. Bij het vaststellen van deze aanslag heeft de Inspecteur, overeenkomstig de ingediende aangifte, de grondslag sparen en beleggen vastgesteld op € 1.195.427, waarvan € 587.598 is toegerekend aan belanghebbende en € 607.829 aan de echtgenoot. Op grond van de Wet IB 2001 zoals die luidde in 2020 heeft de Inspecteur het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen (hierna: box 3) van belanghebbende vastgesteld op € 22.850.

De echtgenoot heeft de polis in 2023 beëindigd.

In geschil is of het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen voor het jaar 2020 te hoog is vastgesteld. In het bijzonder is daarbij in geschil of de waarde van de polis op 1 januari 2020 voor de toepassing van de Wet rechtsherstel box 3 moet worden gerekend tot de banktegoeden en aldus daarop het rendementspercentage van 0,04 moet worden toegepast. Tussen partijen is in hoger beroep niet langer in geschil dat het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen voor het jaar 2020 in ieder geval lager moet worden vastgesteld dan in de aanslag is geformaliseerd, op basis van het werkelijk rendement dat met dat vermogen in 2020 is behaald.

Belanghebbende beantwoordt de in 3.1 genoemde vragen bevestigend. Belanghebbende stelt zich hierbij primair op het standpunt dat, nadat de polis premievrij is gemaakt, geen sprake meer is van een verzekering. Volgens belanghebbende vormt de KMRR sindsdien een bankrekening op naam van de echtgenoot. Daarmee voldoet de KMRR aan de definitie van een banktegoed in de Wet rechtsherstel box 3. Belanghebbende stelt zich daarnaast op het standpunt dat niet moet worden gekeken hoe ABN AMRO de KMRR heeft geadministreerd, maar dat vanuit het perspectief van belanghebbende en de echtgenoot gekeken moet worden naar de kenmerken van de KMRR en dat vanuit dat perspectief de conclusie moet worden getrokken dat de gelden op de KMRR voor de toepassing van Wet rechtsherstel box 3 moeten worden aangemerkt als een banktegoed. Belanghebbende voert daartoe aan dat zij en de echtgenoot niet beter wisten dan dat zij sinds de premievrijmaking van de polis, zonder restricties stortingen konden doen op de KMRR en gelden volledig vrij konden opnemen. Deze stortingen en onttrekkingen vonden volgens belanghebbende en de echtgenoot plaats alsof de KMRR een bankrekening was. Belanghebbende stelt zich verder op het standpunt dat zowel het gelijkheidsbeginsel als algemeen beginsel van behoorlijk bestuur als het gelijkheids- en evenredigheidbeginsel als algemene rechtsbeginselen zijn geschonden en dat om die reden het saldo van de KMRR voor de toepassing van de Wet rechtsherstel box 3 moet worden aangemerkt als een banktegoed.

De Inspecteur heeft de standpunten van belanghebbende gemotiveerd weersproken. Volgens de Inspecteur is de polis op het moment van premievrijmaking niet beëindigd, is de KMRR geen spaarrekening en staat deze rekening bovendien op naam van ABN AMRO Levensverzekeringen N.V. Reeds daarom vormt het saldo van de KMRR geen banktegoed voor de toepassing van de Wet rechtsherstel box 3. Verder acht de Inspecteur het van belang dat ABN AMRO de polis aan de Inspecteur heeft geresigneerd als een kapitaalverzekering en niet als een bankrekening. Volgens de Inspecteur is ten slotte geen sprake van een schending van enig beginsel van behoorlijk bestuur of algemeen rechtsbeginsel.

Toepassing Wet rechtsherstel box 3

Artikel 1, lid 1, Wet rechtsherstel box 3 bevat een definitie van wat moet worden verstaan onder banktegoeden. Volgens deze definitie moet onder banktegoeden worden verstaan ‘bezittingen als bedoeld in artikel 5.3 van de Wet IB 2001 die deposito’s als bedoeld in artikel 1:1 van de Wet op het financieel toezicht zijn of daarmee naar aard en strekking overeenkomende buitenlandse deposito’s’. Bezittingen als bedoeld in artikel 5.3 van de Wet IB 2001 die niet als banktegoeden kunnen worden aangemerkt worden voor de Wet rechtsherstel box 3 aangemerkt als ‘overige bezittingen’.

Volgens artikel 1:1 van de Wet op het financieel toezicht (Wft) is een deposito ‘een tegoed dat wordt gevormd door op een rekening staande gelden of dat tijdelijk uit normale banktransacties voortvloeit, en dat een bank onder de toepasselijke wettelijke en contractuele voorwaarden dient terug te betalen, met inbegrip van een termijndeposito en een spaardeposito, met uitzondering van een tegoed waarvan:

a. het bestaan alleen kan worden aangetoond met behulp van een financieel instrument, tenzij het een spaarproduct betreft dat wordt belichaamd in certificaat van deposito dat op naam luidt en dat op 2 juli 2014 bestond in een lidstaat;

b. de hoofdsom niet a pari terugbetaalbaar is;

c. de hoofdsom alleen a pari terugbetaalbaar is uit hoofde van een door de bank of door een derde verstrekte garantie of overeenkomst.’

Voor wat betreft de in de Wft opgenomen definitie van deposito is blijkens de totstandkomingsgeschiedenis van deze bepaling aangesloten bij de definitie van deposito in de Europese richtlijn inzake de depositogarantiestelsels. In genoemde richtlijn is gedefinieerd dat onder ‘deposant’ moet worden verstaan: de houder, of in geval van een gemeenschappelijke rekening, elk van de houders van een deposito’. De terugbetalingsverplichting van het tegoed die volgt uit artikel 1:1 Wft betreft dus een terugbetalingsverplichting aan de rekeninghouder.

Het Hof stelt voorop dat het voor het antwoord op de vraag of het saldo van de KMRR op 1 januari 2020 moet worden aangemerkt als een banktegoed niet van belang is dat belanghebbende en haar echtgenoot de KMRR als een bankrekening hebben ervaren. De beoordeling of sprake is van een banktegoed in de zin van de Wet rechtsherstel box 3 moet plaatsvinden aan de hand van de voorwaarden en de feitelijke afwikkeling van de polis. Op grond van een dergelijke beoordeling is het Hof van oordeel dat de waarde van de polis, zijnde het saldo van de KMRR op 1 januari 2020, voor de toepassing van de Wet rechtsherstel box 3 niet kan worden aangemerkt als een banktegoed, omdat niet wordt voldaan aan de in die wet opgenomen definitie van banktegoeden.

Het Hof overweegt daartoe allereerst dat, anders dan belanghebbende betoogt, het premievrijmaken van de polis er niet toe heeft geleid dat de polis is beëindigd. Uit het door belanghebbende overgelegde polisblad, dat dateert van na het moment waarop de polis premievrij is gemaakt, volgt immers dat nog steeds sprake is van een (verzekerings)contract tussen de echtgenoot als verzekeringsnemer en ABN AMRO Levensverzekering N.V. Verder leidt het Hof uit het productinformatieblad van de KMRR (zie 2.5.) af dat de KMRR een renterekening is die op naam stond van ABN AMRO Levensverzekering N.V. en werd aangehouden bij ABN AMRO Bank N.V. Belanghebbende was dus niet een rekeninghouder aan wie ABN AMRO Bank N.V. verplicht was van het saldo van de KMRR terug te betalen.

Uit de algemene en aanvullende voorwaarden die van toepassing waren op de polis, alsmede de door belanghebbende overgelegde overzichten (zie 2.2 en 2.6.), volgt verder dat de door de echtgenoot op de polis ingelegde gelden, bestaande uit de premies en extra stortingen, door ABN AMRO Levensverzekering N.V. werden belegd op, in dit geval, de KMRR. Deze gelden vormden aldus een ten behoeve van de polis belegd vermogen. Dit strookt ook met de verklaring van de echtgenoot ter zitting dat hij voor het doen van stortingen op de polis eerst geld overmaakte naar een bankrekening ten name van ABN AMRO Levensverzekering N.V. en dat ABN AMRO Levensverzekering N.V. die gelden vervolgens doorstortte naar de KMRR. Daarnaast heeft de echtgenoot ter zitting verklaard dat hij niet rechtstreeks geld kon opnemen van de KMRR, maar dat hij daarvoor een verzoek bij ABN AMRO Levensverzekeringen N.V. moest indienen. Deze verklaring strookt met de wijze waarop ABN AMRO Levensverzekeringen N.V. de opname van een deel van het saldo op de KMRR heeft verwerkt, namelijk als een afkoop van de verzekering (zie 2.6.). Uit het voorgaande volgt dus dat het saldo van de KMRR geen tegoed was dat werd gevormd door op een rekening staande gelden dat een bank op grond van de toepasselijke contractuele voorwaarden aan de echtgenoot diende terug te betalen. Daarmee voldoet de polis niet aan de definitie van een deposito als bedoeld in artikel 1:1 van de Wft.

Belanghebbende heeft ter zitting van het Hof verklaard dat haar standpunt dat sprake is van een schending van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur enkel betrekking heeft op het gelijkheidsbeginsel. Dit beginsel is volgens belanghebbende geschonden omdat de Staatssecretaris van Financiën een besluit heeft uitgevaardigd op grond waarvan onder meer lidmaatschapsrechten in een vereniging van eigenaren (hierna: vve) voor de toepassing van de Wet rechtsherstel box 3 worden aangemerkt als banktegoeden. Omdat volgens belanghebbende de polis gelijkenis vertoont met een dergelijk lidmaatschapsrecht moet op grond van het gelijkheidsbeginsel ook de polis als banktegoed worden aangemerkt.

Belanghebbende heeft niet duidelijk kunnen maken om welk besluit van de Staatssecretaris van Financiën het in dit geval gaat. Daarmee heeft belanghebbende niet aan haar stelplicht voldaan en kan reeds daarom haar beroep op het gelijkheidsbeginsel als algemeen beginsel van behoorlijk bestuur niet slagen.

Belanghebbende stelt zich voorts op het standpunt dat het gelijkheids- en evenredigheidsbeginsel als algemene rechtsbeginselen zijn geschonden, omdat volgens belanghebbende met de polis vergelijkbare vermogensbestanddelen voor de toepassing van de Wet rechtsherstel box 3 wel als banktegoed kwalificeren. Ook in dit verband heeft belanghebbende onder meer gewezen op de kwalificatie van een lidmaatschapsrecht in een vve en het vorderingsrecht op een derdenrekening bij een notaris. Volgens belanghebbende moet als gevolg van deze schending de polis als een banktegoed worden aangemerkt.

Het Hof overweegt dat in 2024 de tekst van artikel 5.2, lid 3, Wet IB 2001 is gewijzigd waarbij de definitie van banktegoeden zodanig is aangepast dat onder meer een lidmaatschapsrecht in een vve en een vorderingsrecht op een derdenrekening bij een notaris als een banktegoed kwalificeert. Die wijziging heeft echter geen betrekking op het belastingjaar 2020 nu deze wijziging slechts terugwerkt tot 1 januari 2023. Voor het belastingjaar 2020 zijn lidmaatschapsrechten in een vve en vorderingsrechten op een derdenrekening bij een notaris volgens de wettelijke definitie niet aan te merken als een banktegoed. Voor zover belanghebbende betoogt dat in 2020 sprake is van een ongelijke behandeling van overigens gelijk gevallen, omdat een lidmaatschapsrecht in een vve en het vorderingsrecht op een derdenrekening bij een notaris, anders worden behandeld dan de polis, slaagt dat betoog reeds daarom niet.

Het Hof overweegt verder dat toepassing van het forfaitaire stelsel van de Wet rechtsherstel box 3 in zijn algemeenheid leidt tot een schending van artikel 14 EVRM (het gelijkheidsbeginsel) en artikel 1 EP indien en voor zover de belastingplichtige daardoor wordt geconfronteerd met een heffing naar een voordeel uit sparen en beleggen dat hoger is dan het werkelijke rendement. Om die schending ongedaan te maken moet rechtsherstel plaatsvinden in de vorm van een heffing naar het werkelijk rendement. Zelfs indien het Hof belanghebbende veronderstellenderwijs zou volgen in haar stelling dat de Wet rechtsherstel box 3 ook wat betreft het wettelijk onderscheid tussen banktegoeden en overige bezittingen leidt tot een schending van een algemeen rechtsbeginsel of hoger recht, bestaat er geen aanleiding om voor deze schending op een andere wijze rechtsherstel te bieden dan in de vorm van een heffing naar het werkelijk rendement.

Ook nu het Hof van oordeel is dat de waarde van de polis op 1 januari 2020 niet is aan te merken als een banktegoed, is tussen partijen in hoger beroep niet langer in geschil dat het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen voor het jaar 2020 alsnog lager moet worden vastgesteld op het werkelijk rendement dat met dat vermogen in 2020 is behaald. Het totaal met het vermogen in 2020 behaalde werkelijk rendement bedraagt € 46.101. Gelet op de door de belanghebbende en haar echtgenoot bij de aangifte gekozen verdeling van de gezamenlijke grondslag sparen en beleggen – waarvan belanghebbende en haar echtgenoot ter zitting hebben bevestigd dat zij deze (nog) niet wensen te wijzigen – bedraagt het werkelijk rendement van belanghebbende voor het jaar 2020 € 22.660. Het Hof zal het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen voor het jaar 2020 vaststellen op dit bedrag.

Belanghebbende beklaagt zich er ten slotte over dat de Rechtbank geen beslissing heeft genomen over het door haar in haar beroepschrift bij de Rechtbank gedane verzoek om vergoeding van immateriële schade. Volgens belanghebbende heeft zij recht op een vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn in eerste aanleg van € 500. De Inspecteur heeft zich ter zitting van het Hof op het standpunt gesteld dat belanghebbende inderdaad recht op deze vergoeding van immateriële schade heeft. Het Hof ziet, gelet op de datum waarop de Inspecteur het bezwaarschrift van belanghebbende heeft ontvangen en de datum waarop de Rechtbank uitspraak heeft gedaan, geen aanleiding om partijen niet te volgen in hun gezamenlijke standpunt. Nu de Inspecteur binnen zes maanden nadat hij het bezwaar had ontvangen uitspraak op bezwaar heeft gedaan, komt deze vergoeding ten laste van de Staat.

Nu het Hof het hoger beroep gegrond verklaart, dient de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht in verband met het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep van € 50 respectievelijk € 143 aan belanghebbende te vergoeden.

Het Hof ziet aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende voor de behandeling van het beroep en het hoger beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Het Hof stelt deze kosten overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 1.868 voor de kosten in eerste aanleg (2 punten (beroepschrift en bijwonen zitting)  wegingsfactor 1  € 934) en € 1.868 voor de kosten in hoger beroep (2 punten (hogerberoepschrift en bijwonen zitting)  wegingsfactor 1  € 934), ofwel in totaal op € 3.736.

Het Hof:

– vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,

– verklaart het bij de Rechtbank ingestelde beroep gegrond,

– vernietigt de uitspraak van de Inspecteur,

– vermindert de aanslag tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 13.080 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 22.660,

– veroordeelt de Staat in de door belanghebbende geleden immateriële schade tot een bedrag van € 500,

– veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 3.736, en

– gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 50 in verband met het beroep bij de Rechtbank en € 143 in verband met het hoger beroep bij het Hof.

Deze uitspraak is gedaan door mr. R.R. van der Heide, voorzitter, mr. R. den Ouden en mr. E. Sparidis, in tegenwoordigheid van drs. S. Darwinkel als griffier.

De beslissing is op 15 september 2026 in het openbaar uitgesproken.

De griffier, De voorzitter,

(S. Darwinkel) (R.R. van der Heide)

Deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert wordt een afschrift aangetekend per post verzonden.

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.