Naheffingsaanslag Wet belastingen op milieugrondslag (Wbm). Belanghebbende exploiteert een drinkwaterbedrijf…

Uitspraak op het hoger beroep van

de inspecteur van de Belastingdienst,

hierna: de inspecteur,

tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 9 oktober 2024, nummer BRE 23/10961, in het geding tussen de inspecteur en

[belanghebbende] ,

gevestigd in [vestigingsplaats] ,

hierna: belanghebbende.

1.1.

De inspecteur heeft een naheffingsaanslag Wet belastingen op milieugrondslag (hierna: Wbm) over tijdvakken gelegen in de periode 1 januari 2017 tot en met 31 december 2021 opgelegd (hierna: de naheffingsaanslag). Het betreft naheffing van energiebelasting (hierna: EB) en opslag duurzame energie- en klimaattransitie (hierna: ODE). Tevens is bij beschikking belastingrente in rekening gebracht en bij beschikking een verzuimboete opgelegd.

1.2.

Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar ongegrond verklaard.

1.3.

1.4.

De inspecteur heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.

1.5.

Belanghebbende en de inspecteur hebben beide vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn telkens doorgestuurd naar de andere partij.

1.6.

De zitting heeft plaatsgevonden op 23 juli 2026 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen namens belanghebbende [naam 1] en [naam 2] , en, als gemachtigden van belanghebbende, [gemachtigde 1] , [gemachtigde 2] en [gemachtigde 3] . Namens de inspecteur zijn verschenen [inspecteur 1] , [inspecteur 2] en [inspecteur 3] .

1.7.

De gemachtigden hebben tijdens de zitting een pleitnota voorgelezen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de andere partij.

1.8.

Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.

2.1.

Belanghebbende exploiteert een drinkwaterbedrijf als bedoeld in artikel 1, lid 1, onder ‘drinkwaterbedrijf’, onderdeel a, Drinkwaterwet. Zij is verantwoordelijk voor de drinkwatervoorziening in de gehele provincie Limburg.

2.2.

In artikel 2 van de statuten van belanghebbende staat de volgende doelomschrijving:

2.3.

Het leidingwater dat belanghebbende levert, is voor circa 75% afkomstig uit grondwater en voor 25% uit oppervlaktewater. De processen waardoor het water wordt gezuiverd zijn voor het grondwater en het oppervlaktewater verschillend.

2.4.

Belanghebbende heeft in totaal 21 grondwaterpompstations en twee oppervlaktewaterproductiebedrijven. Daarnaast heeft belanghebbende vier onthardingsinstallaties, die ervoor zorgen dat in gebieden waar voorheen hard/kalkrijk water uit de kraan kwam, nu zachter water geleverd wordt. Het drinkwater wordt uiteindelijk via circa 9.000 km aan transport- en waterleidingen aan afnemers geleverd. Met een systeem van elektrische pompen en afsluiters wordt gezorgd voor de vereiste waterdruk en controle van de waterstromen. Alle installaties, stations en leidingen zijn aaneengesloten met elkaar verbonden.

2.5.

Belanghebbende heeft in de plaats [plaats] een ‘centrale wacht’. Alle pompen en installaties zijn rechtstreeks elektronisch verbonden met deze centrale wacht en kunnen vanuit daar op afstand bediend worden. Vanuit de centrale wacht worden de pompen en installaties gemonitord en centraal aangestuurd. Bij calamiteiten kan de centrale wacht ingrijpen en stuurt de centrale wacht indien nodig een monteur naar de betreffende locatie. Er is geen vast personeel aanwezig op de verschillende productie- en distributiebedrijven.

2.6.

Belanghebbende is eigenaar en gebruiker van alle pompen en installaties. Er zijn voor deze pompen en installaties geen afzonderlijke WOZ-beschikkingen vastgesteld in onderhavige periode.

2.7.

Voor de productie en distributie van drinkwater verbruikt belanghebbende per jaar ongeveer 43 miljoen kWh aan energie. Een groot deel van het verbruik is toe te rekenen aan de pompinstallaties, zowel om water op te pompen als om de druk op peil te houden.

2.8.

De energieleveranciers van belanghebbende hebben in de onderhavige jaren EB en ODE doorbelast aan belanghebbende. Daarbij is uitgegaan van twee aansluitingen in de zin van artikel 47, lid 1, onderdeel f, Wbm, namelijk één productiecluster en één distributiecluster.

2.9.

Belanghebbende en de inspecteur hebben op 22 oktober 2013 een bespreking gehad over de gehanteerde clustering voor het leidingstelsel en de gevolgen daarvan voor de EB en ODE. Eind 2019 is belanghebbende gewijzigd van energieleverancier en heeft de energieleverancier contact opgenomen met de Belastingdienst. Naar aanleiding daarvan hebben meerdere besprekingen tussen belanghebbende en de inspecteur plaatsgevonden. De inspecteur heeft vervolgens het standpunt ingenomen dat sprake is van twaalf productieclusters en één distributiecluster. Dit heeft geresulteerd in een aankondiging van de naheffingsaanslag door de inspecteur, waarbij wordt uitgegaan van in totaal dertien aansluitingen. Belanghebbende heeft verzocht de naheffingsaanslag aan belanghebbende zelf op te leggen op grond van artikel 20, lid 2, Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR).

2.10.

De naheffingsaanslag is opgelegd over de periode 1 januari 2017 tot en met 31 december 2021 naar een bedrag van, in totaal, € 2.292.615. Dit bedrag kan als volgt worden gespecificeerd:

2.11.

De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de naheffingsaanslag, de rentebeschikking en de boetebeschikking gehandhaafd.

2.12.

De rechtbank heeft de naheffingsaanslag, de rentebeschikking en de boetebeschikking vernietigd. Daarnaast is de inspecteur veroordeeld tot het betalen van een vergoeding van immateriële schade, proceskosten en griffierecht aan belanghebbende.

3.1.

Het geschil betreft het antwoord op de vraag of de naheffingsaanslag terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd. Daarbij is met name in geschil of sprake is van één of meerdere aansluitingen als bedoeld in de Wbm.

3.2.

De inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, met uitzondering van hetgeen de rechtbank heeft beslist omtrent de boetebeschikking. Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.

Ten aanzien van het geschil

4.1.

Op grond van artikel 50 Wbm wordt een energiebelasting geheven vanwege de levering van aardgas of elektriciteit via een aansluiting aan de verbruiker. Een aansluiting kan bestaan uit meerdere leveringspunten van energie. De verschuldigde energiebelasting wordt op grond van artikel 59, lid 1, Wbm per aansluiting berekend.

4.2.

Het begrip aansluiting is gedefinieerd in artikel 47, lid 1, onderdeel f, Wbm:

4.3.

Artikel 16 Wet waardering onroerende zaken (hierna: Wet WOZ) luidt, voor zover van belang:

4.4.

In de Drinkwaterwet zijn onder meer de volgende bepalingen opgenomen:

4.5.

De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 12 september 2025 (hierna: het arrest van 12 september 2025) onder meer het volgende overwogen en geoordeeld:

4.3

Het middel berust op de veronderstelling dat op grond van het arrest van de Hoge Raad van 9 mei 2003, ECLI:NL:HR:2003:AD6058, voor het antwoord op de vraag of sprake is van een samenstel van eigendommen, beslissend is of de verschillende locaties dienstbaar zijn aan elkaar en of zij voor hetzelfde organisatorische doel worden aangewend. Deze veronderstelling berust op een verkeerde lezing van dat arrest. Zoals in onderdeel 6.9 van de conclusie van de Advocaat-Generaal terecht wordt opgemerkt, heeft de Hoge Raad in het hiervoor vermelde arrest niet in het algemeen voor in een bedrijf aangewende (gedeelten van) eigendommen geoordeeld dat voor beantwoording van de vraag of sprake is van een samenstel van eigendommen, uitsluitend beslissend is of het bedrijf als één samenhangend geheel moet worden beschouwd, waarbinnen alle (gedeelten van) eigendommen voor één organisatorisch doel worden aangewend. De Hoge Raad heeft dat criterium geformuleerd in het kader van de door de belanghebbende in die zaak in haar bedrijf aangewende (gedeelten van) eigendommen, die onmiskenbaar een geografisch samenhangend geheel vormden. Aldus heeft de Hoge Raad zijn oordeel toegespitst op de in die zaak relevante omstandigheden van het geval.

4.6.

De inspecteur stelt dat geen sprake kan zijn van één WOZ-object. Bij belanghebbende is namelijk sprake van 29 WOZ-objecten (twaalf productieclusters, zestien gebouwen en één distributiecluster) en daarmee evenzoveel aansluitingen als bedoeld in de Wbm. Hij voert daartoe aan dat ten aanzien van het leidingstelsel onderscheid gemaakt moet worden tussen:

• enerzijds het geheel aan grondwaterpompstations, waterproductielocaties, onthardingsinstallaties en waterleidingen die ten behoeve staan aan het productieproces (hierna: het productiestelsel); en

• anderzijds het geheel aan leidingen dat ten dienste staat aan het distributieproces (hierna: het distributiestelsel).

Verder voert de inspecteur onder meer aan dat er, in het licht van het arrest van 12 september 2025, geen sprake is van onmiskenbaar geografische samenhang. Daarnaast is het bouwwerk op basis van uiterlijke kenmerken niet te herkennen als een geheel dat bij elkaar hoort, aangezien het bouwwerk zich grotendeels onder de grond bevindt en de diverse pompen en gebouwen, op grote afstand, door heel Limburg staan verspreid. Daarnaast is relevant dat water vanuit het distributiestelsel nooit meer terug kan stromen in het productiestelsel, aldus de inspecteur.

4.7.

Het hof zal beoordelen of sprake is van een samenstel van eigendommen als bedoeld in artikel 16, onderdeel d, Wet WOZ. Bij de beoordeling of sprake is van een samenstel van eigendommen die, naar de omstandigheden beoordeeld, bij elkaar horen, moeten alle feiten en omstandigheden in onderlinge samenhang bezien, in aanmerking worden genomen. Daarbij zal het hof met name de zeven criteria die de Hoge Raad in zijn arrest van 12 september 2025 aangeeft, als richtsnoer gebruiken. Daarbij overweegt het hof dat deze criteria limitatief noch cumulatief zijn en dat er ook geen absolute rangorde bestaat tussen deze criteria.

4.8.

Het hof overweegt dat alle eigendommen zich alleen binnen de provincie Limburg bevinden en dat zij, in bouwkundig opzicht, aaneengesloten zijn. Dit leidt ertoe dat sprake is van geografische samenhang. Dat de leidingen voor een groot gedeelte onder de grond liggen maakt het voorgaande niet anders, alleen al omdat het feitelijk niet voorstelbaar is dat deze leidingen zich boven de grond zouden bevinden. Verder gebruikt belanghebbende de eigendommen in het kader het drinkwaterbedrijf dat zij exploiteert. Zij heeft daarom, op basis van de Drinkwaterwet, onder meer de verplichting om zowel een duurzame en doelmatige openbare drinkwatervoorziening in Limburg tot stand te brengen en in stand te houden, als om drinkwater te leveren in Limburg. Dat dit cumulatieve verplichtingen betreffen leidt het hof af uit het woord ‘en’ aan het einde van artikel 7, lid 1, onderdeel c, Drinkwaterwet. Alle in geding zijnde eigendommen staan in dienst van nakoming van deze verplichtingen en zijn dienstbaar aan elkaar. Aldus is sprake van organisatorische samenhang tussen het gebruik van de eigendommen. Verder is het hof met partijen eens dat de eigendommen, mede bezien vanuit de bepalingen zoals opgenomen in de Drinkwaterwet en de verplichtingen die daaruit voorvloeien, niet afzonderlijk kunnen worden verkocht of gebruikt.

4.9.

In het licht van het voorgaande oordeelt het hof dat, met inachtneming van alle omstandigheden van het geval en in onderlinge samenhang bezien, sprake is van een samenstel van eigendommen en dat er aldus sprake is van één onroerende zaak in de zin van artikel 16 Wet WOZ. Dat water vanuit het distributiestelsel niet terug kan stromen in het productiestelsel, zoals gesteld door de inspecteur, maakt dit oordeel niet anders. De conclusie is dat sprake is van één aansluiting voor toepassing van artikel 59, lid 1, Wbm.

4.10.

De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is.

4.11.

De griffier heft van de inspecteur een griffierecht van € 559, omdat het hof de uitspraak van de rechtbank bevestigt.

4.12.

Het hof veroordeelt de inspecteur tot vergoeding van de kosten die belanghebbende redelijkerwijs heeft moeten maken in verband met de behandeling van het hoger beroep bij het hof, omdat het door de inspecteur ingestelde hoger beroep ongegrond is.

4.13.

Het hof stelt deze tegemoetkoming op 2 (punten) x € 934 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 1.868.

4.14.

Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt.

Het hof:

De uitspraak is gedaan door W.W. Monteiro, voorzitter, L.B.M. Klein Tank en J. Rietveld, in tegenwoordigheid van E.A.D. Dockx, als griffier.

De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 30 september 2026 en een afschrift van de uitspraak is op die datum in Mijn Rechtspraak geplaatst.

De griffier, De voorzitter,

E.A.D. Dockx W.W. Monteiro

Het aanwenden van een rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.