4.1.
Volgens eisers heeft de inspecteur de aftrek ten onrechte niet toegelaten. Eisers stellen dat de regels van goed koopmansgebruik en de totaalwinstbepaling toestaan om in 2014 nog de winst te nemen die ook genomen had mogen worden bij het overeenkomen van de voorwaardelijke nabetaling. Eisers wijzen hierbij op het arrest van de Hoge Raad van 3 maart 2006, rechtsoverweging 3.4., almede op de noot van Lubbers bij dit arrest. Eisers wijzen verder op de noot van Lubbers bij het arrest van de Hoge Raad van 17 juni 2016. Eisers stellen voorts dat, als al in 2000 gekozen was voor het nemen van winst ten aanzien van de voorwaardelijke nabetaling, die winst dan zou zijn vrijgesteld op grond van de oude landbouwvrijstelling. Als die keuze destijds was gemaakt, had in 2014 nog een vordering op de balans gestaan. Vanwege de omstandigheden op dat moment zou die vordering (ten dele) moeten worden afgewaardeerd. Die afwaardering zou volgens eisers ten laste van de belastbare winst uit onderneming zijn gekomen. Volgens eisers staat het niet toestaan van het alsnog nemen van onder de oude landbouwvrijstelling vrijgestelde winst in 2014 haaks op het uitgangspunt dat keuzes gemaakt binnen de grenzen van goed koopmansgebruik, niet van invloed mogen zijn op de totaalwinst. Het oordeel van de Hoge Raad in zijn arrest van 17 juni 2016, inhoudende dat het moment van winstneming bepalend is voor het antwoord op de vraag welk regime van de landbouwvrijstelling van toepassing is, is om die reden volgens eisers onjuist. In plaats daarvan moet (het moment van sluiten van) de koopovereenkomst doorslaggevend zijn. Volgens eisers kon aldus in 2014 alsnog winst genomen worden onder de oude landbouwvrijstelling. Eisers stellen in aansluiting hierop dat op de vervolgens op de balans opgenomen vordering, afgewaardeerd kan worden ten laste van de belastbare fiscale winst. Eisers stellen daartoe primair dat op de vordering de landbouwvrijstelling helemaal niet van toepassing is, omdat de vordering vanaf de activering fiscaal zijn eigen leven leidt als afzonderlijk vermogensbestanddeel en (dus) zelfstandig leidt tot winsten en verliezen. Subsidiair stellen eisers dat op de vordering het regime van de landbouwvrijstelling van artikel 3.12 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (de nieuwe landbouwvrijstelling) van toepassing is. In dat geval is het afwaarderingsverlies niet vrijgesteld, aldus eisers.
4.2.
De inspecteur stelt dat de aftrek van de afwaarderingen terecht geweigerd is. Volgens de inspecteur mocht in 2014 geen winst genomen worden ter zake van het voorwaardelijke recht op een nabetaling. Voor het geval het wel toegestaan was om nog in 2014 winst te nemen, stelt de inspecteur dat zowel op de winstneming als op de afwaardering van de vordering dan de oude landbouwvrijstelling van toepassing is, zodat noch de winstneming noch de afwaarderingen gevolgen hebben voor de belastbare fiscale winst. Voor het geval de winstneming in 2014 wel toegestaan is en de afwaardering van de vordering ten laste komt van de belastbare fiscale winst, stelt de inspecteur dat de waarde van de vordering op € nihil dan wel op een veel lager bedrag dan € 1.777.764 gewaardeerd moet worden (hooguit op € 222.220).
5. De rechtbank overweegt als volgt. Op grond van goed koopmansgebruik had
[eiser 1]
de keuze om ter zake van het voorwaardelijke recht op een nabetaling winst te nemen
hetzij ten tijde van het sluiten van de koopovereenkomst in 2000,
hetzij ten tijde van de levering in 2000,
dan wel (uiterlijk) bij het vervullen van de opschortende voorwaarde (de bestemmingswijziging).
6. Naar het oordeel van de rechtbank staat goed koopmansgebruik niet toe om in 2014 alsnog winst te nemen ter zake van een voorwaardelijk recht op een nabetaling dat in 2000 is overeengekomen, berekend naar de stand van zaken op dát moment (in 2000). Dat zou strijdig zijn met het matchingbeginsel (het bedrag is berekend op basis van een schatting die met terugwerkende kracht is gemaakt van de winst die 14 jaar eerder had kunnen worden genomen). Ook is het in strijd met het beginsel dat een bestendige gedragslijn moet worden gevolgd (in wezen zou een winstbepalingsfout 14 jaar later worden gecorrigeerd, zonder dat sprake is van een fout in de zin van de foutenleer en zonder geldige reden voor een stelselwijziging).
7. De rechtbank overweegt dat
[eiser 1]
, door in 2000 de keuze te maken om op dat moment
geen winst te nemen ter zake van de voorwaardelijke nabetaling, feitelijk de keuze heeft gemaakt om de eventuele winst
later te nemen (waarschijnlijk op het moment van het in vervulling gaan van de opschortende voorwaarde van bestemmingswijziging). Op die keuze kon hij in een later belastingjaar (dus nadat het belastingjaar 2001 fiscaal was afgesloten) niet terugkomen.
8. Gelet op het ontbreken van overgangsrecht bij de wetswijziging van de landbouwvrijstelling per 27 juni 2000, en gelet op rechtsoverweging 2.4.2 en verder van het arrest van de Hoge Raad van 17 juni 2016, heeft die keuze tot gevolg dat een later alsnog als gerealiseerd verantwoorde winst onder het regime van de nieuwe landbouwvrijstelling zou komen te vallen.
9. Ook als
[eiser 1]
in 2000 onder het oude regime winst had genomen ter zake van het voorwaardelijke recht op een nabetaling, zou dat eisers in de ogen van de rechtbank niet baten. De rechtbank leidt namelijk uit de jurisprudentie van de Hoge Raad af dat dan zowel op de toen genomen winst als op de latere afwaardering van de vordering, het regime van de
oude landbouwvrijstelling van toepassing zou zijn geweest.
Dat oude regime (dat door de keuze voor winstneming toen van toepassing is), blijft dan immers van toepassing op alle ‘elementen’ uit de koopovereenkomst (zoals een gebruiksrecht of – in eisers geval – de nabetaling van een deel van de koopprijs). De rechtbank volgt eisers dan ook niet in hun stelling dat de vordering vanaf de activering ervan fiscaal zijn eigen leven leidt.
10. Anders dan eisers stellen, leiden de verschillende mogelijke keuzes voor (het moment van) winstneming binnen goedkoopmansgebruik dus niet tot een verschil in de totaalwinstbepaling. Voor zover een dergelijk verschil in totaalwinst ontstaat, wordt dat veroorzaakt door de wetswijziging ter zake van de landbouwvrijstelling per 27 juni 2000.
11. Gelet op het voorgaande was het niet toegestaan om in 2014 alsnog winst te nemen ter zake van de vordering en heeft de inspecteur de afwaarderingen ten laste van de belaste winst uit onderneming dus terecht niet geaccepteerd. De overige beroepsgronden behoeven geen bespreking.